Налоговая проверка 3

Права и обязанности налогоплательщиков при проверках.

Все налогоплательщики имеют достаточно широкий объем прав, которые перечислены в пункте 1 статьи 21 НК РФ, а также в статье 88 НК РФ и некоторых других. Как установлено пунктом 2 статьи 22 НК РФ, права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.

В период проведения налоговой проверки наиболее важными правами следует считать:

• право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам (подп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ). Это право заключается не только в самой возможности отказа налогоплательщика от подобных требований, но и в отсутствии каких-либо санкций за такой отказ. Например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 25.06.12 № А46-14787/2011 суд не только признал требование о предоставлении документов не соответствующим установленным нормам, но и отменил штраф за его несвоевременное исполнение налогоплательщиком;
• право на представление своих интересов в налоговых правоотношениях лично или через представителя (подп. 6 п. 1 ст. 21 НК РФ). То есть возможность привлекать при прохождении налоговой проверки профессиональных юристов и аудиторов со стороны. Это право никак не может быть ограничено в отношении числа представителей, даже при наличии в штате организации своих специалистов, компетентных представлять интересы компании в суде¹. Кроме того, важно учитывать, что действия или бездействие представителя влекут ответственность у представляемой им компании: если, к примеру, нанятая для ведения бухгалтерского учета компания допустит грубую ошибку или не сдаст вовремя отчетность, то ответственность за это понесет не она, а сам налогоплательщик². Доверенность не освобождает от исполнения обязанностей и, как следствие, от ответственности за их неисполнение;
• право на соблюдение и сохранение налоговой тайны (ст. 102 НК РФ). Это право позволяет не только защитить конфиденциальную информацию самого налогоплательщика, но и служит впоследствии основанием к отмене решений, в которых не предоставлена достаточная защита такой информации. В постановлении ФАС Северо-Кавказского округа по делу от 20.06.12 № А32-6839/2011 проведенная по поручению налогового органа без предупреждения об ответственности по статьям 102 и 129 НК РФ экспертиза была признана ненадлежащим доказательством, что и легло в основу признания решения налогового органа недействительным в полном объеме;
• право на сообщение пояснений по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок (п. 1, 2, 4 ст. 101, п. 6 ст. 100 НК РФ). На этом праве основана защита интересов налогоплательщика практически при любых спорных вопросах. Несоблюдение должностными лицами налоговых органов, проводящими налоговую проверку, своих обязанностей по обеспечению этого права может стать причиной отмены налогового решения. Показательным случаем применения такого права может служить судебное дело, рассмотренное постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.10.12 № А19-3477/2012. В нем³ успешно оспорено решение налогового органа об отказе в возмещении НДС. Налоговые инспекторы посчитали, что счета-фактуры подписаны неуполномоченным лицом и не соответствуют действительности. Из-за грубых ошибок инспекторов, допущенных при проведении этой камеральной проверки, налогоплательщик был фактически лишен права представить свои возражения, что по оценке суда является неотъемлемой частью процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности;
• право присутствовать при проведении выездной налоговой проверки (подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ). Заметьте, при проведении камеральной проверки такого права налогоплательщик лишен – его призвано компенсировать вышеописанное право на представление возражений. Это право препятствует истребованию документов налогоплательщика в отсутствие лиц, уполномоченных представлять организацию в налоговых правоотношениях. Такими лицами являются руководитель организации, главный бухгалтер, а также лица, временно исполняющие их обязанности или любые другие, имеющие доверенность от имени проверяемого юридического лица. Поскольку хоть одно из таких лиц всегда находится на территории организации, то нарушить это право в начале проверки налоговым инспекторам не удается, по крайней мере в течение обычного рабочего времени. Но в дальнейшем, при рассмотрении материалов проверки, например, такие нарушения вполне могут возникать. Юридически это право выделено в самостоятельную норму;
• право на ознакомление с материалами проверки, на участие в процессе рассмотрения ее материалов (подп. 9 и 15 п. 1 ст. 21 НК РФ). Это право в большей степени, чем предыдущее, должно обеспечивать механизм защиты налогоплательщиков от возможных ошибок, допущенных налоговыми инспекторами. В ранее упомянутом деле № А19-3477/2012 по результатам камеральной проверки акт и извещение о рассмотрении материалов были направлены налогоплательщику почтой без приложения документов, подтверждающих выявленные налоговые правонарушения;
• право на подачу уточненной декларации (ст. 45, 54, 81 НК РФ). Необходимо учитывать, однако, что это право реализуется только с уплатой недоимок и пеней, к тому же по каждой представленной уточненной декларации открывается новая камеральная проверка. И тем не менее внесение соответствующих поправок в лицевые счета налогоплательщиков долгое время вызывало сложности в налоговых взаимоотношениях. Решались такие проблемы в судебном порядке через оспаривание бездействия налогового органа, даже если такие уточненки представлялись в процессе выездной налоговой проверки⁴. Практическая же ценность этого права заключается в том, что никаких других правовых последствий такое действие налогоплательщика не влечет, то есть штрафа можно избежать;
• право требования от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщика (подп. 10 п. 1 ст. 21 НК РФ). Нарушения законодательства со стороны должностных лиц налоговых органов, особенно грубые, могут привести к отказу в признании судами доказательств надлежащими, решений – обоснованными, а наложенных санкций – законными. Однако пользоваться этим правом налогоплательщики обычно не торопятся: ведь если налоговому инспектору сразу укажут на ошибку, то он может ее вовремя исправить, а так остается шанс использовать подмеченную вовремя оплошность для оспаривания вынесенного по результатам проверки решения;
• право на обжалование актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц (подп. 12 п. 1 ст. 21 НК РФ). Обжалование – почти единственное средство защиты налогоплательщика от произвола налоговых органов и их сотрудников. Можно еще не исполнять незаконные требования, но иногда это физически невозможно – например, если расчетный счет блокирован в связи с копеечным или неподтвержденным налоговым долгом;
• право на бесплатное информирование о правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях должностных органов и их должностных лиц (подп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ). Реализация этого права со стороны налогоплательщика может и должна быть осуществлена посредством постановки вопросов к проверяющим о том, на каком основании они производят те или иные действия, просьб объяснить порядок совершения конкретного контрольного мероприятия и разъяснить налогоплательщику и его представителям их права и обязанности. Количество подобных запросов законом не ограничено, но вряд ли будет разумным задавать их без передышки.

Среди обязанностей налогоплательщика при проведении налоговых проверок наиболее важные:

• представить документы или их копии по требованию налогового органа (подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ). Обратите внимание, что слово «требование» здесь означает не просто «решительная, категорическая просьба, распоряжение», а подразумевает документ строго определенной формы (п. 1 ст. 93 НК РФ). Истребуемые документы должны относиться к предмету и периоду проверки (п. 12 ст. 89, п. 1 ст. 93 НК РФ);
• предоставить помещение для налоговых инспекторов при проведении ими выездной проверки (п. 1 ст. 89 НК РФ). Закон не указывает, каким именно должно быть такое помещение – в принципе подойдет и гостиничный номер люкс с полным набором услуг, и тесная каморка вблизи помойки или шумной стройки. Важно лишь, чтобы это помещение находилось на территории проверяемой организации – иначе будет безосновательно проигнорировано основное условие выездной проверки о месте ее проведения;
• не препятствовать законным контрольным мероприятиям (осмотру, опросу, выемке). Препятствование может быть разного рода – как уклонение от действий, так и оказание активного сопротивления. Киношное «что найдете – все ваше!» здесь неуместно, закрытые наглухо шкафы и помещения могут быть вскрыты с применением силы, в помощь инспекторам будет прислан наряд полиции, а особо ревностным хранителям финансовых тайн выпишут штрафы. Эта обязанность по сути выступает как часть обязанности выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений (подп. 7 п. 1 ст. 23 НК РФ);
• обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета в течение четырех лет (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ). Такой срок меньше минимального, установленного законодательством о бухгалтерском учете⁵, следовательно все налоговые регистры по истечении четырех лет хранения можно смело уничтожать. Также необходимо учитывать, что Налоговый кодекс не предусматривает обязанность хранения на бумажном носителе документов, составленных в электронной форме по форматам, установленным ФНС России. Такие документы при необходимости легко можно передать в налоговую инспекцию по телекоммуникационным каналам связи.

Подготовка к прохождению проверки

Подготовиться к приходу проверяющих за считанные дни крайне сложно, а в условиях постоянного наблюдения за изменением финансовых показателей фирмы в динамике это практически невозможно. Поэтому готовность к проверке приобретает характер постоянного качества. То есть все меры защиты следует по возможности выводить в обычные правила своей повседневной деятельности. Итак, какие меры можно предпринять для того, чтобы последствия налоговой проверки не были губительными для организации?

1. Периодическое проведение сверок с налоговыми органами и самостоятельный анализ отчетности. Не удивляйтесь, сверка с налоговыми органами не только выявит расхождения, но и подтвердит факт существования и бодрствования организации для налоговых органов. К тому же в процессе выяснения вопросов по сверке можно уже выявить «болевые точки» возможной в будущем налоговой проверки. Наверняка их определит самостоятельный анализ по общедоступным критериям, публикуемым ФНС России.

2. Проверка контрагентов, доля расходов (или доходов) по которым составляет более 5 процентов в общем объеме. Влияние сделок с контрагентами, имеющими меньшую долю, на налоговые платежи не столь значительно и, как правило, не заслуживает особого внимания инспекторов. В отношении остальных налоговые инспекторы и чиновники Минфина не устают раздавать рекомендации о составе досье, которое бы могло подтвердить осмотрительность налогоплательщика. В последнем письме ФНС России от 17.10.12 № АС-4-2/17710 специалисты не ограничились привычными выпиской из ЕГРЮЛ, копиями доверенностей и учредительных документов, да еще неоднозначными «данными о налоговой отчетности»⁶. Теперь налоговые органы хотят видеть также в досье контрагента:

• документ, подтверждающий полномочия руководителя, да еще и копию паспорта;
• сведения о фактическом адресе контрагента, его производственных и торговых площадях;
• реальные доказательства способности контрагента выполнить условия соглашения.

Если с первым пунктом все понятно, то второй вызывает по меньшей мере недоумение, а третий и вовсе сформулирован непонятно о чем. В таких условиях собрать «идеальное» досье вряд ли получится, да и не стоит выполнять за инспекторов их работу – собирайте то, что обычно собирали. Остальное налоговые инспекторы в состоянии найти сами, если, конечно, сочтут это необходимым.

3. Внедрение налогового планирования как элемента управления организацией. Речь не идет о максимальной экономии на налогах, здесь, скорее, попытка применить полученные при проведении самоанализа данные на пользу компании. Ведь налоговые обязательства, как и иные финансовые показатели, можно спланировать.

4. Добровольное проведение аудита с целью корректировки налоговых обязательств. Для этой задачи подойдет и внутренний аудит, и внешний. Перепроверить документы, правильность проводок, право на вычет и льготы, наконец арифметику в расчетах не повредит. Свои ошибки можно устранить задолго до начала проверки!

5. Повышение лояльности работников. В нынешних условиях не будет большим преувеличением сказать, что работники компании – это потенциальные свидетели, у которых налоговые органы вправе запросить сведения. В письме Минфина России от 18.07.12 № 03-02-08/58 прямо сказано, что налоговые инспекторы имеют право в порядке статьи 93.1 НК РФ истребовать информацию и документы как у сотрудников организации, так и у любых третьих лиц, в число которых входят и любые физические лица, не важно, являются ли они работниками или нет. В зависимости от того, что скажут работники на вопросы инспектора, сложится представление о компании. Необязательно задаривать каждого сотрудника, достаточно своевременно и внимательно реагировать на жалобы работников, разъяснять позицию руководства по важным для персонала вопросам.

6. Проведение «игровой» налоговой проверки, где все по-настоящему, кроме проверяющих и санкций. Подобная проверка позволит установить, насколько в действительности готовы к проверке сотрудники, выявить проблемные зоны в организации ими работы и в их поведении. Но это средство годится лишь для исключительных случаев, когда нет возможности провести качественный аудит или же при массовых кадровых перестановках.

7. Проведение специальных тренингов для ответственных сотрудников. Это не только семинары на тему налоговых проверок, на которые бухгалтеры и юристы приходят постоянно, но и курс основных практических знаний для руководителя. В любом случае, чтобы не тратить впустую время главного бухгалтера, целесообразно подготовить сотрудника более низкого ранга к сопровождению проверяющих на все время проверки.

¹ Такой вывод был сделан ФАС Московского округа в постановлении от 30.05.08 № КА-А40/4565-08, и этим полезно воспользоваться.

² На примере постановления Третьего арбитражного апелляционного суда от 04.03.08 № А69-1469/07-6-03АП-1613/2007 по делу № А69-1469/07-6.

³ Решение Арбитражного суда Иркутской области от 25.04.12, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.06.12, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.10.12 по упомянутому делу.

⁴ На примере постановления ФАС Уральского округа от 05.10.11 № Ф09‑5984/11 по делу № А60-45488/2010.

⁵ Согласно пункту 1 статьи 29 Федерального закона от 06.12.11 № 402‑ФЗ «О бухгалтерском учете», срок хранения первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета не может составлять менее пяти лет после отчетного года.

⁶ Представлять такие данные налогоплательщикам налоговые органы не должны, поскольку на них может распространяться режим налоговой тайны. Несмотря на это, Минфин допускал такую возможность, указав на подобное доказательство осмотрительности в письме от 04.06.12 № 03-02-07/1-134.